Celem niniejszego, trzeciego już, Biuletynu ESG kancelarii JDP jest przybliżenie Państwu założeń raportowania zrównoważonego rozwoju i udzielenie odpowiedzi na kluczowe pytania: kto, kiedy, co i jak musi raportować. A jeśli nie musi, to jakie inne obowiązki lub wyzwania związane z raportowaniem przewidują regulacje ESG.
Skróty większości aktów prawnych przywołanych poniżej zostały objaśnione w numerze drugim Biuletynu ESG, którego lekturę gorąco polecamy. Można go przeczytać TUTAJ.
Raportowanie niefinansowe (NFRD¹) – gdzie jesteśmy
W Polsce informacje niefinansowe obowiązkowo raportujemy od 2018 r. (w raportach za rok 2017) na podstawie ustawy o rachunkowości (UoR), której zmiana transponowała NFRD do polskiego porządku prawnego.
Do ujawniania informacji w sprawozdaniu z działalności obowiązane są określone duże jednostki gospodarcze spełniające kryterium wielkości zatrudnienia i jeden z dwóch warunków finansów (art. 49b ust. 1 UoR). W uproszczeniu, są to duże jednostki działające głównie na rynku finansowym: banki, zakłady ubezpieczeń, spółki giełdowe.
Te same jednostki, będące jednocześnie jednostkami dominującymi grupy kapitałowej, ujawniają informacje niefinansowe w sprawozdaniu z działalności grupy kapitałowej. W tym wypadku warunki finansowe aktualizujące obowiązek sprawozdawczy są wyższe niż te zawarte w art. 49b ust. 1 UoR, jeżeli ich wielkości są przekroczone nie po, a przed dokonaniem wyłączeń konsolidacyjnych (art. 55 ust. 2b UoR).
1 Dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady 2014/95/UE z dnia 22 października 2014 r. zmieniająca dyrektywę 2013/34/UE w odniesieniu do ujawniania informacji niefinansowych i informacji dotyczących różnorodności przez niektóre duże jednostki oraz grupy (Dz. U. UE. L. z 2014 r. Nr 330, str. 1 z późn. zm.).
Raportowanie zrównoważonego rozwoju (CSRD²) – co nowego
Dyrektywa CSRD, która weszła w życie 5 stycznia 2023 r.³, istotnie rozszerza zakres NFRD, wprowadzając bardziej szczegółowe i ambitne wymogi raportowe. Jej implementacja do polskiego porządku prawnego powinna nastąpić do 6 lipca br. i w sprawozdawczości informacji niefinansowych przyniesie rewolucyjne zmiany.
Co więcej, polski ustawodawca może zdecydować o przyjęciu dalej idących zmian i rygorystycznych wymogów (w aspekcie podmiotowym, jak i przedmiotowym) niż te w ramach celów wyznaczonych przez CSRD.
W wykazie prac legislacyjnych Rady Ministrów już pojawił się projekt ustawy (UC14) w ww. zakresie. Planowany termin jego przyjęcia to II kwartał 2024 r.
Główne zmiany w ramach CSRD w stosunku do NFRD obejmują: |
|
|
|
|
|
|
|
² Dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2022/2464 z dnia 14 grudnia 2022 r. w sprawie zmiany rozporządzenia (UE) nr 537/2014, dyrektywy 2004/109/WE, dyrektywy 2006/43/WE oraz dyrektywy 2013/34/UE w odniesieniu do sprawozdawczości przedsiębiorstw w zakresie zrównoważonego rozwoju (Dz. U. UE. L. z 2022 r. Nr 322, str. 15).
³ Z wyjątkiem art. 4 CSRD, który wszedł w życie 1 stycznia br.
Kto i kiedy raportuje kwestie ESG
W dużym uproszczeniu można wskazać następujące fazy rozszerzania obowiązku sprawozdawczego na grupy podmiotów⁴:
W 2025 r. za rok 2024
Podmioty obowiązane pod NFRD, a w Polsce pod UoR, tj.:
- duże jednostki interesu publicznego (art. 3 ust. 1e pkt 1-6 UoR) mające ponad 500 zatrudnionych oraz spełniające jeden z kryteriów: suma aktywów powyżej 85 mln zł lub przychód netto powyżej 170 mln zł *;
- duże dominujące jednostki interesu publicznego spełniające ww. kryteria z uwzględnieniem wyłączeń konsolidacyjnych lub spełniające wyższe kryteria finansowe (kryterium zatrudnienia się nie zmienia) w braku takich wyłączeń: suma aktywów powyżej 102 mln zł lub przychód netto powyżej 204 mln zł.
*Uwaga: tak jest obecnie. Projekt ustawy (UC14) przewiduje podniesienie o 25% progów definiujących poszczególne kategorie jednostek oraz określających obowiązek poddania badaniu sprawozdania finansowego. Szczegóły: TUTAJ
W 2026 r. za rok 2025
Pozostałe duże podmioty (notowane i nienotowane) i jednostki dominujące dużych grup kapitałowych:
- spełniające dwa z kryteriów: ponad 250 zatrudnionych, suma bilansowa powyżej 25 mln EUR lub przychód netto powyżej 50 mln EUR;
- a w przypadku jednostek dominujących – duże grupy, które w ujęciu skonsolidowanym spełniają dwa z ww. kryteriów.
W 2027 r. za rok 2026
(2-letnia opcja dobrowolnej rezygnacji z raportowania)
- MŚP – jednostki interesu publicznego spełniające dwa z kryteriów: ponad 10 zatrudnionych, suma bilansowa powyżej 450.000 EUR lub przychody netto powyżej 900.000 EUR;
- Małe i niezłożone instytucje, wewnętrzne zakłady ubezpieczeń oraz wewnętrzne zakłady reasekuracji, jeżeli są dużymi jednostkami lub MŚP – jednostkami interesu publicznego
W 2028 r. za rok 2027
Niektóre podmioty spoza UE (pośrednio):
- spółki zależne w UE jednostek dominujących najwyższego szczebla spoza UE*;
- oddziały w UE jednostek spoza UE w braku posiadania przez jednostkę spoza UE jednostki zależnej, o której mowa powyżej, a także gdy w poprzednim roku obrotowym oddział uzyskał obrót netto przekraczający 40 mln EUR *;
- unijne spółki zależne podlegające pod CSRD.
*o ile jednostka spoza UE na poziomie grupy lub, jeżeli nie ma to zastosowania, na poziomie indywidualnym uzyskała w UE obrót netto przekraczający 150 mln EUR za każdy z ostatnich dwóch kolejnych lat obrotowych.
⁴Wytyczne podmiotowe z powołaniem podstaw prawnych zawiera art. 5 CSRD
Co i jak podlega raportowaniu
Spółki objęte CSRD obowiązane są publikować informacje na temat zrównoważonego rozwoju w specjalnej części sprawozdania zarządu, tzw. oświadczeniu na temat zrównoważonego rozwoju w formacie XHTML, składającym się z czterech części zawierających informacje:
- Ogólne,
- O środowisku,
- Dotyczące kwestii społecznych,
- Związane z zarządzaniem.
Jednocześnie, raportujący będą musieli podać listę wszystkich wymogów ujawniania informacji, które spełnili, numer strony lub akapity, w których powiązane ujawnienia znajdują się w oświadczeniach zrównoważonego rozwoju.
Uwaga: ESRS uwzględniają istniejące wymogi prawne Unii Europejskiej (w tym Taksonomię5 i SFRD6).
Standardy raportowania
Podmioty podlegające pod CSRD są obowiązane do stosowania europejskich standardów sprawozdawczości w zakresie zrównoważonego rozwoju (ESRS) jako podstawy do przygotowania ujawnień dotyczących zrównoważonego rozwoju. ESRS są przyjmowane jako akty delegowane uzupełniające CSRD.
O tym, czy również inne standardy będą dla raportujących obowiązkowe, zdecyduje państwo członkowskie.
Pierwszy zbiór ESRS obejmuje 12 standardów stosowanych od 1 stycznia 2024 r.7 w odniesieniu do lat obrotowych rozpoczynających się dnia 1 stycznia 2024 r. lub później.
Do 30 czerwca br. planuje się wydanie uproszczonych standardów dla MŚP notowanych na rynkach regulowanych (GPW i podobne) i w tym zakresie do 21 maja trwają konsultacje publiczne. Jednocześnie konsultowane są dobrowolne standardy dla nienotowanych MŚP.
Do 30 czerwca 2026 r. planuje się wydanie kolejnych ESRS sektorowych dla przedsiębiorców różnych branż i ESRS dla jednostek z państw trzecich.
5Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2020/852 z dnia 18 czerwca 2020 r. w sprawie ustanowienia ram ułatwiających zrównoważone inwestycje, zmieniające rozporządzenie (UE) 2019/2088 (Dz. U. UE. L. z 2020 r. Nr 198, str. 13 z późn. zm.).
6Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2019/2088 z dnia 27 listopada 2019 r. w sprawie ujawniania informacji związanych ze zrównoważonym rozwojem w sektorze usług finansowych (Dz. U. UE. L. z 2019 r. Nr 317, str. 1 z późn. zm.).
7Rozporządzenie delegowane Komisji (UE) 2023/2772 z dnia 31 lipca 2023 r. uzupełniające dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2013/34/UE w odniesieniu do standardów sprawozdawczości w zakresie zrównoważonego rozwoju (Dz. U. UE. L. z 2023 r. poz. 2772).
Na obowiązujące 12 standardów składają się 2 standardy przekrojowe oraz 10 standardów tematycznych.
Określają ogólne wymogi, do których spółki powinny się stosować, 
przygotowując raporty w sprawie zrównoważonego rozwoju.
ESRS 1 wyjaśnia kluczowe zasady i koncepcje raportowania (przede wszystkim – podwójna istotność, należyta staranność, łańcuch wartości).
ESRS 2 obejmuje wymogi ujawniania odnośnie ogólnej charakterystyki podmiotu, jego modelu biznesowego, strategii i struktury zarządzania, oceny istotności wpływu, ryzyka i możliwości oraz procesu należytej staranności w zakresie zrównoważonego rozwoju.
Dzielą się na standardy środowiskowe, społeczne i dotyczące ładu korporacyjnego, z których każdy standard ma inny zakres tematyczny.
Uwaga: Pomocnymi narzędziami w praktycznym wdrażaniu przepisów CSRD i ESRS służą materiały przygotowywane przez EFRAG, tj. Europejską Grupę Doradczą ds. Sprawozdawczości Finansowej, dostępne TUTAJ.
Przygotowanie do sprawozdawczości ESG
Uwzględniając płynne przejście z zagadnień standardów przekrojowych do zagadnień standardów tematycznych, wskazujemy kluczowe fazy przygotowawcze sprawozdania zrównoważonego rozwoju.
Ocena istotności finansowej i istotności wpływu:
|
Charakterystyka zarządzania i strategii i modelu jednostki w kontekście ESG:
|
Zdefiniowanie dotychczasowych przedsięwzięć ESG i celów:
|
Gdy nie raportujesz, ale raportuje twój kontrahent
Ocena kwestii ESG powinna być przeprowadzana w ramach łańcucha wartości raportującego. Oznacza to, że raportujący ocenia swój wpływ na poszczególnych etapach łańcucha wartości.
Wpływ dotyczy działań, zasobów i relacji, z których podmiot korzysta i na których polega w tworzeniu swoich produktów lub usług.
W dalszej kolejności będzie chodziło o interakcje przy dostarczaniu swoich produktów lub usług.
Ogólnie rzecz biorąc, dostawcy materiałów, kontrahenci w ramach etapu produkcyjnego i dystrybucyjnego, podwykonawcy, muszą liczyć się z tym, że zostaną wciągnięci przez raportujących, z którymi współpracują, w proces uzyskiwania przez nich odpowiednich informacji o łańcuchu wartości.
Z dużym prawdopodobieństwem, również mniejsze podmioty umawiające się z raportującymi będą obowiązane przez te ostatnie do dostosowania się do ich wymogów i wytycznych w szerszym zakresie przedmiotowym niż dotychczas, a obejmującym wszystkie trzy litery ESG.
Zjawisko to już postępuje, czego przykładem są tworzone przez większych uczestników rynku dobre praktyki kontrahenta, kodeksy dostawców oraz stosowane w umowach klauzule dotyczące kwestii ESG zobowiązujące do respektowania zasad ESG.
Zgodnie z projektem CSDD8 (art. 3 lit. g) (lada moment w pierwszym czytaniu Parlamentu Europejskiego)9 łańcuch wartości oznacza działalność związaną z produkcją towarów lub świadczeniem usług przez przedsiębiorstwo, w tym opracowywanie produktu lub usługi oraz użytkowanie i usuwanie produktu, a także powiązaną działalność w ramach stałych relacji biznesowych przedsiębiorstwa na wyższym i niższym szczeblu łańcucha dostaw.
Należy spodziewać się, że CSDD, zakładająca wprowadzenie obowiązku należytej staranności dla określonych grup przedsiębiorstw w celu przeciwdziałania negatywnym skutkom ich działalności dla poszanowania praw człowieka i kwestii środowiskowych, znacznie poszerzy już w poszczególnych państwach członkowskich przepisy dotyczące obowiązków przedsiębiorstw-uczestników łańcucha wartości.
Z tego względu, dla oceny zgodności działalności prowadzonej przez podmioty często konieczne jest zaangażowanie doświadczonych doradców, w tym specjalistów ESG oraz prawników, którzy będą w stanie dokonać kompleksowego, wieloaspektowego audytu prowadzonej działalności i wskazać kluczowe obowiązki oraz obszary wymagające poprawy.
Stan prawny: 12 lutego 2024 r.
8 Wniosek DYREKTYWA PARLAMENTU EUROPEJSKIEGO I RADY w sprawie należytej staranności przedsiębiorstw w zakresie zrównoważonego rozwoju oraz zmieniająca dyrektywę (UE)2019/1937, COM/2022/71 final.
9 https://eur-lex.europa.eu/legal-content/EN/HIS uri=CELEX%3A52022PC0071 (dostęp: 9.2.2024 r.)
Kontakt:
Katarzyna Jakubowska-Kaleta – Radca Prawny, Associate | Zespół Transakcyjny i Doradztwa Kontraktowego.
katarzyna.jakubowska@jdp-law.pl
Biuletyn ESG:
II. Ramy prawne ESG – czyli gdzie szukać odpowiedzi
III. Corporate governance w raportowaniu ESG